Redditi professionali, incassi incerti a cavallo d'anno

23/05/2014

a cura di Lelio Cacciapaglia e Maurizio Tozzi

E’ tempo di dichiarazioni dei redditi. Il principale problema per il professionista è districarsi tra il labirinto delle norme del Tuir, ossia il testo unico delle imposte sui redditi, normativa di riferimento per calcolare il reddito imponibile I professionisti, è noto, determinano il proprio reddito in forza del principio di cassa. In tal senso è esplicito l’articolo 54 del citato testo unico. La medesima disciplina si applica anche ai lavoratori autonomi che esercitano l’attività in forma associata, quali le associazioni tra artisti o professionisti nonché le società semplici laddove esercitino attività di lavoro autonomo. In verità la locuzione “arti e professioni” appare riduttiva posto che la disposizione si applica a tutti gli esercenti attività di lavoro autonomo, ancorché non di tipo artistico e a prescindere dalla circostanza che il soggetto sia un professionista iscritto in albi o elenchi regolamentati. Dunque, ricadono nella disciplina di cui al citato art. 54, ad esempio, i tributaristi, i consulenti marketing, i professionisti operati nel settore del software. La platea è assai vasta. A tale riguardo, occorre, peraltro, sottolineare che talune figure di lavoratori autonomi, a seconda delle specifiche caratteristiche dell’attività e modalità di svolgimento possono assumere la natura di imprenditori, usualmente artigiani, quali, ad esempio, i fotografi e i softeristi.

 

Il principio di cassa

Come anticipato, il compenso del professionista concorre a formare il reddito nel momento dell’incasso. Similmente i costi e spese, laddove deducibili, si deducono al momento del relativo pagamento, fatte salve alcune eccezioni specificamente disciplinate nell’ambito del citato art. 54 del predetto TU, quali, ad esempio, i canoni di locazione finanziaria, il trattamento di fine rapporto di lavoro, gli acquisti di beni strumentali, che sono deducibili in base al principio di competenza temporale sostanzialmente con le stesse regole previste per il reddito d’impresa.

 

L’incasso a cavallo d’anno

Posto che il periodo d’imposta del lavoratore autonomo termina il 31 dicembre, sono sorti in passato alcuni dubbi in relazione alle diverse modalità con cui il lavoratore autonomo può percepire i propri compensi laddove il pagamento venga effettuato con uno strumento che non consente di ottenere la immediata disponibilità della somma da parte del professionista. Vediamo allora quando si “configura” l’incasso per il professionista (così come anche il pagamento), utile per la determinazione del relativo reddito.

 

La casistica

Contanti - I compensi pagati mediante contanti si considerano percepiti nel momento in cui le somme entrano nella disponibilità del professionista. In tale ipotesi vi è coincidenza del momento del pagamento da parte del cliente e quello dell’incasso da parte del professionista.

Assegno bancario - I compensi pagati mediante assegno bancario devono considerarsi percepiti nel momento in cui il titolo di credito entra nella disponibilità del professionista, momento che si realizza con la consegna del titolo. Non rileva, invece, ai fini della imputazione temporale del compenso al reddito del professionista, la circostanza che il versamento sul conto corrente del professionista percettore dell’assegno intervenga in un momento successivo o in un diverso periodo d'imposta.

Assegno circolare - I compensi pagati mediante assegno circolare devono considerarsi percepiti nel momento in cui il titolo di credito entra nella disponibilità del professionista, momento che si realizza con la consegna del titolo. Non rileva, invece, ai fini della imputazione temporale del compenso al reddito del professionista, la circostanza che il versamento sul conto corrente del professionista percettore dell’assegno intervenga in un momento successivo o in un diverso periodo d'imposta. In particolare, per quanto riguarda gli assegni bancari e circolari, l’ Agenzia delle Entrate, prima con risoluzione del 29 maggio 2009, n. 138/E, poi con circolare del 23 giugno 2010, n. 38/E, ha chiarito che gli stessi - la cui regolamentazione é contenuta nel Regio Decreto 21 dicembre 1933, n. 176 - rappresentano titoli di credito che si sostanziano nell'ordine scritto, impartito alla propria banca, di pagare a terzi, o a sé stessi, una precisa somma di denaro. La differenza principale fra queste due diverse modalità di pagamento risiede, unicamente, nel maggior grado di garanzia offerto dall'assegno circolare rispetto a quello bancario: mentre con l'assegno bancario il traente ordina alla propria banca - trattario - di pagare per proprio conto qualcuno (prenditore) con l'assegno circolare, invece, è la banca stessa che si impegna a pagare la somma indicata sull'assegno al soggetto beneficiario. Dal che, la conseguente conclusione che entrambi vanno attratti alla medesima modalità di imputazione temporale ai fini dell’incasso. La perplessità maggiore, è ovvio, riguarda l’assegno bancario: se infatti l’assegno circolare ha certezza di essere incassato, quello bancario potrebbe riservare la spiacevole sorpresa di essere “scoperto”, talché, è da ritenersi che l’incasso ai fini fiscali si abbia salvo il buon fine dell’assegno.

Bonifico bancario - Nel caso di compensi pagati mediante bonifico bancario, si ritiene che ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo il momento in cui il professionista consegue la effettiva disponibilità delle somme, debba essere individuato in quello in cui questi riceve l’accredito sul proprio conto corrente. Si tratta, tecnicamente, della cosiddetta “data disponibile”, che indica il giorno a partire dal quale la somma di denaro accreditata può essere effettivamente utilizzata. In tali termini si è espressa l’Agenzia delle Entrate, con la circolare del 23 giugno 2010, n. 38/E Non assume rilievo, pertanto, né la data della valuta, ovvero quella da cui decorrono gli interessi, nè il momento in cui il dante causa emette l’ordine di bonifico né quello in cui la banca informa il professionista dell’avvenuto accredito. Il momento in cui il compenso si considera percepito da parte del professionista potrebbe non coincidere con quello rilevante ai fini dell’individuazione del periodo/mese in cui in il soggetto che ha effettuato il pagamento deve effettuare il versamento della ritenuta ed includere questa ultima nel modello 770. Per il committente che paga il compenso, infatti, ai fini della adempimento dell’obbligo di effettuare la ritenuta rileva il momento in cui è stato effettuato il pagamento ovvero quello in cui le somme sono uscite dalla propria disponibilità. Il professionista, peraltro, scomputa la ritenuta subita nel periodo d’imposta in cui il compenso al quale il prelievo attiene concorre a formare il proprio reddito professionale.

Carta di credito - Nel caso di compensi pagati mediante carta di credito dovrebbe rilevare il momento in cui il professionista consegue la effettiva disponibilità delle somme, da individuarsi in quello in cui questi riceve l’accredito sul proprio conto corrente.

Pos – questa modalità di pagamento è di rilevante attualità dal momento che a decorrere dal prossimo 30 giugno diverrà obbligatorio per tutti i professionisti dotarsi di POS per consentire ai propri clienti anche questa modalità di pagamento. La norma contenuta nell’all’articolo 15, comma 4, del decreto legge 18 ottobre 2012, n. 179, convertito con modificazioni, dalla legge 17 dicembre 2012, n. 221, prevedeva il termine del 1° gennaio 2014 ma per effetto del decreto milleproroghe (DL n. 150/2013 convertito in legge 15/2014) l’obbligo è slittato al 30 giugno 2014, per “consentire alla platea degli interessati di adeguarsi all’obbligo di dotarsi di strumenti per i pagamenti mediante carta di debito Tale obbligo riveste per talune figure di lavoratori autonomi una rilevante criticità: il costo annuale del POS e quello delle commissioni, per soggetti di piccole dimensioni può divenire un costo insostenibile e, nella sostanza, del tutto inutile. S’immagini il lavoratore autonomo che ha un numero assai limitato di clienti se non addirittura è mono committente. Peraltro l’introduzione del POS, semmai dovesse essere finalizzato alla riduzione dell’evasione fiscale, come intuibile, è del tutto inefficace a differenza dell’utilizzo di questo strumento in attività commerciali rivolte al pubblico. Al momento, tuttavia, non è prevista alcuna sanzione in caso di inottemperanza. Ad ogni modo è da ritenersi che in caso di pagamento tramite carta di debito rilevi ai fini fiscali alla data dell’accredito sul conto corrente del lavoratore autonomo.

 

PAGAMENTO DEL COMPENSO 

Modalità  Imputazione Prassi
Contanti

Nel momento in cui le somme entrano nella disponibilità del professionista

 

 
Assegno bancario

Nel momento in cui si realizza con la consegna del titolo a prescindere da quando il professionista lo versa sul proprio conto corrente

 

Agenzia delle Entrate, circolare del 23 giugno 2010, n. 38/E

Assegno circolare

Nel momento in cui si realizza con la consegna del titolo a prescindere da quando il professionista lo versa sul proprio conto corrente

 

Agenzia delle Entrate, risoluzione del 29 maggio 2009, n. 138/E Agenzia delle Entrate, circolare del 23 giugno 2010, n. 38/E

Bonifico bancario

Il momento in cui il professionista riceve l’accredito sul proprio conto corrente (cd. “data disponibile”). E’ il giorno a partire dal quale la somma di denaro accreditata può essere effettivamente utilizzata

 

Agenzia delle Entrate, circolare del 23 giugno 2010, n. 38/E

Carta di credito

Il momento in cui il professionista consegue la effettiva disponibilità delle somme, da individuarsi in quello in cui questi riceve l’accredito sul proprio conto corrente

 

Fattispecie non esaminata dall’Agenzia

Carta di debito

Carta di debito Il momento in cui il professionista consegue la effettiva disponibilità delle somme, da individuarsi in quello in cui questi riceve l’accredito sul proprio conto corrente

 

Fattispecie non esaminata dall’Agenzia

 

La certificazione delle ritenute subite

Un argomento di estrema delicatezza, collegato alla percezione e soprattutto alla dichiarazione dei compensi, è quello della certificazione dei pagamenti ricevuti e delle relative ritenute subite. Sul tema appare utile segnalare due questioni:

- in primo luogo, potrebbero sussistere delle difformità tra la documentazione ricevuta dal soggetto pagatore e gli obblighi fiscali del professionista. Si pensi all’ipotesi del bonifico bancario. Il pagamento è rilevante nel momento in cui è disposto il bonifico (ad esempio 30 dicembre). L’incasso rileva nel momento dell’accredito (ad esempio, 3 gennaio). Il pagatore inevitabilmente effettuerà il versamento della ritenuta Irpef entro il 16 gennaio 2014 e certificherà la ritenuta operata con riferimento al 2013. Il professionista, invece, deve adempiere far rilevare il compenso nell’anno 2014. Il problema esposto, comunque, non è particolarmente rilevante, essendo facilmente risolvibile proprio in considerazione della documentazione disponibile da esibirsi in caso di verifica;

- In secondo luogo, il professionista potrebbe non ricevere la certificazione. In tale evenienza soccorre la risoluzione n. 68/E/09, che permette lo scomputo della ritenuta a patto che il professionista sia in grado di dimostrare di averla subita producendo la fattura emessa e documentando il pagamento ricevuto.